第三節 銷售與收款循環的實質性程序

　　一、注冊會計師測試登記入賬的銷售交易的真實性

　　1.針對未曾發貨卻已將銷售交易登記入賬的測試

　　(1)細節測試方向：逆查，查多記的銷售交易。

　　(2)從明細賬入手

　　從主營業務收入明細賬中抽取幾筆分錄，追查有無發運憑證及其他佐證，查明有無事實上沒有發貨卻已登記入賬的銷售交易。

　　(3)查存貨的永續盤存記錄

　　對發運憑證等的真實性也有懷疑，就有必要再進一步追查存貨的永續盤存記錄，測試永續盤存記錄中存貨余額有無減少，以確認是否發貨。

　　2.針對銷售交易重復入賬的測試

　　針對銷售交易重復入賬這類錯誤的可能性，注冊會計師可通過復核企業為防止重復編號而設置的有序號的銷售交易記錄清單加以確定。

　　3.針對虛構銷售的測試

　　虛假入賬通常是企業的一種舞弊行為，注冊會計師一般很難察覺。

　　(1)虛構的發貨。審查主營業務收入明細賬中與銷售分錄相應的銷貨單，檢查其是否經過賒銷批準手續和發貨審批手續，是測試是否向虛構的客戶發貨的辦法之一。

　　(2)追查應收賬款明細賬中貸方發生額的記錄

　　①如果應收賬款最終得以收回貨款或者由于合理的原因收到退貨，則記錄入賬的銷售交易一開始通常是真實的;

　　②如果貸方發生額是注銷壞賬，或者直到審計時所欠貨款仍未收回，就必須詳細追查相應的發運憑證和客戶訂購單等，因為這些跡象都說明可能存在虛構的銷售交易。

　　二、注冊會計師測試已發生的銷售交易均已登記入賬

　　1.銷售交易的審計一般偏重于檢查高估資產與收入的問題，因此，通常無須對完整性認定進行交易的細節測試。

　　2.如果內部控制不健全，比如被審計單位沒有由發運憑證追查至主營業務收入明細賬的獨立內部核查程序，就有必要測試其完整性認定。

　　3.細節測試方向：順查，查少記的銷售交易

　　從發貨部門的檔案中選取部分發運憑證，并追查至有關的銷售發票副本和主營業務收入明細賬，是測試未開票的發貨的一種有效程序。

　　4.細節測試實施的條件

　　注冊會計師必須能夠確信全部發運憑證均已歸檔，這一點可以通過檢查憑證的編號順序來查明。

　　【例題·多選題】為保證所有的產品銷售均已入賬，戊公司下列控制活動中與這一控制目標直接相關的有(　　)。(2007年)

　　A.對銷售發票進行順序編號并復核當月開具的銷售發票是否均已登記入賬

　　B.檢查銷售發票是否經適當的授權批準

　　C.將每月產品發運數量與銷售入賬數量相核對

　　D.定期與客戶核對應收賬款余額

　　【答案】AC

　　【解析】在選項A中，銷售發票和發運憑證進行連續編號是被審計單位控制漏記銷售業務的關鍵控制活動;選項B的控制活動主要控制銷售業務的“發生”認定;在選項C中，已發運的產品如果都已入賬可以防止銷售業務的漏記;在選項D中，定期與客戶核對應收賬款余額主要是為了確保銷售業務記錄金額是否正確。可見，選項A和C的控制活動可以保證所有的產品銷售均已入賬這一控制目標。

　　教材表15-4 內部核查程序